ГОСУДАРСТВЕННАЯ НАЛОГОВАЯ АДМИНИСТРАЦИЯ УКРАИНЫ

ПИСЬМО

от 06.08.2008 г. № 15844/7/16-1117

Государственным налоговым администрациям в Автономной Республике Крым, областях, гг. Киеве и Севастополе

 

 

Относительно актуальных вопросов по налогу на добавленную стоимость

Государственная налоговая администрация Украины провела обобщение вопросов, которые поступили от плательщиков налога на добавленную стоимость и органов государственной налоговой службы в результате внедрения изменений в налоговую отчетность по налогу на добавленную стоимость, внесенных приказом Государственной налоговой администрации Украины от 17.03.2008 г. № 159 (зарегистрированный в Министерстве юстиции Украины 19.03.2008 г. за № 224/14915), относительно порядка составления Приложения 2 к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость "Справка относительно остатка суммы отрицательного значения предыдущих налоговых периодов, который остается непогашенным после бюджетного возмещения, полученного в отчетном налоговом периоде, и подлежит включению в состав налогового кредита следующего налогового периода"(далее - Справка), и направляет Методику расчета показателей Справки к сведению и руководству в работе.

Председателям государственных налоговых администраций в АР Крым, областях, городах Киеве и Севастополе довести указанные разъяснения к сведению подчиненным подразделениям, обеспечить их использование при проведении контрольно-проверочной работы и вынесении решений в процессе апелляционных согласований и организовать разъяснительную работу с плательщиками налогов относительно правильности и полноты подачи налоговой отчетности из налога на добавленную стоимость.

Приложение на 6 листах.

 

Заместитель Председателя

Н. И. Рубан

 

 

 

 

Приложение

Методика расчета показателей
 Приложения 2 к налоговой декларации с НДС
 "Справка относительно остатка суммы отрицательного значения предыдущих налоговых периодов, который остается непогашенным после бюджетного возмещения, полученного в отчетном налоговом периоде, и подлежит включению в состав налогового кредита следующего налогового периода" (далее - Справка)

В случае наличия данных в строке 24 налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость представление Справки является обязательным.

Данные строк 24 и 26 налоговой декларации по НДС соответствующего отчетного периода отображаются в колонках 3 и 5 итоговой строки Справки и распределяются (в соответствующих колонках) по периодам возникновения (колонка 2) налогового кредита, за счет которого они сформированы.

Сумма налога, которая подлежит возмещению из бюджета, не может превышать имеющейся разницы значений налогового кредита и налоговых обязательств каждого отдельного отчетного периода. Декларирование такой разницы происходит в строке 18.2 раздела III налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость.

Сумма рассчитанного отрицательного значения (с учетом сумм обязательств по налоговым векселям, включенных в состав налоговых обязательств плательщика в отчетном периоде), за исключением учтенной в уменьшение суммы налогового долга за предыдущие отчетные периоды по налогу на добавленную стоимость, зачисляется в состав налогового кредита следующего налогового периода (отображается в строке 22.2 налоговой декларации текущего отчетного периода).

Таким образом, для получения права на бюджетное возмещение отрицательное значение разницы налоговых обязательств и налогового кредита каждого отчетного периода должно хотя бы частично сохраниться по результатам следующих налоговых периодов (не быть погашенными дополнительными налоговыми обязательствами следующих периодов).

I. Порядок распределения данных в кол. 2, 3 приложения 2 к декларации по налогу на добавленную стоимость.

1. Март 2008 года.

Исходя из вышеупомянутого, проверка распределения данных в колонках Справки осуществляется в обратном порядке, начиная со значения строки 24 декларации за текущий отчетный период март 2008 года.

Для осуществления распределения проводим последовательное сопоставление значения строки 24 декларации с различием строк 22.2 деклараций предыдущих периодов (строк 23.1 текущих) и 25 текущих периодов (с учетом результатов камеральных или документальных проверок, проведенных налоговым органом, и/или уточняющих расчетов из налога на добавленную стоимость в связи с исправлением самостоятельно выявленных ошибок), а именно:

1) значения колонки 3 итоговой строки Справки должно отвечать значению строки 24 декларации;

2) при условии, что значения строки 24 декларации за март 2008 года меньше или равняется значению строки 22.2 декларации за злой 2008 года (строки 23.1 за март 2008) в Справке будут отображенные даны одного налогового периода - злого 2008 года. При этом значения колонки 3 Справки (как итоговой строки, так и строки, в котором будет указан период, в котором возникшая соответствующая сумма - злой 2008 года) будет равняться значению строки 24 декларации за март 2008 года;

3) в другом случае:

- значения колонки 3 строки за злой 2008 года (предыдущий по отношению к отчетному периоду) Справки будет равняться значению строки 22.2 декларации за злой 2008 года (строки 23.1 за март 2008);

- дальнейшая расшифровка остатка отрицательного значения определяется из различия между значением итоговой строки колонки 3 и значениями колонки 3 по отображенным в Справке периодах, а именно:

значения колонки 3 для каждого из предыдущих периодов будет равняться различиям между значениями строк 22.2 деклараций за соответствующие периоды и строк 25 деклараций следующих (для таких соответствующих периодов) периодов;

цикл расчетных операций заканчивается периодом, в котором вышеупомянутое различие будет преувеличивать остаток отрицательного значения: значения колонки 3 для такого периода будет равняться такому остатку.

Пример.

Таблица 1

В таблице 1 приведены показатели строк декларации ООО "Караван" за отчетные периоды август 2007 года - март 2008 года (начиная из того периода, в котором строка 24 пустой).

Рассчитываем показатели колонки 3 Справки для соответствующих периодов (колонка 2 Справки) используя данные Таблицы 1, при условии, что приведенные данные не изменялись по результатам камеральной или документальной проверки, проведенной налоговым органом, и/или уточняющими расчетами.

1. Значения строки 24 декларации за март (75000 грн.) переносится к кол. 3 строки "Всего" Справки.

2. Сравниваем значение строк 24 декларации за март 2008 года и 22.2 декларации за злой 2008 года: значения г. 24 декларации за март 2008 года (75000 грн.) большее значение г. 22.2 декларации за злой 2008 года (35000 грн.). Таким образом, подлежит последовательной проверке определение показателей кол. 2 и кол. 3 строк Справки, а именно:

1) В декларации за злой 2008 года значения г. 22.2 равняется 35000 грн.: формируем строку в Приложении 2 для которого кол. 2 = "02.2008", кол. 3 = "35000". 2) Определяем согласно Таблице 2 остаток отрицательного значения, которое подлежит дальнейшей расшифровке: 75000 грн. - 35000 грн. = 40000 грн. 3) В декларации за январь 2008 года значения г. 22.2 равняется 15000 грн., значения г. 25 декларации за злой 2008 года равняется 5000 грн., различие, соответственно, равняется 10000 грн. (меньше остатка отрицательного значения, которое подлежит расшифровке - 40000 грн.): формируем строку у Приложения 2 для которого кол. 2 = "01.2008", кол. 3 = "10000".

Таблица 2 расчетная форма (промежуточная) № п/п  р. 24  период  сумма  1  08.2007  0  2  09.2007  30000  3  10.2007  0  4  11.2007  0  5  12.2007  0  6  01.2008  10000  7  02.2008  35000  Всего  х  75000

4) Определяем остаток отрицательного значения, которое подлежит дальнейшей расшифровке: 40000 грн. - 10000 грн. = 30000 грн.

5) Поскольку значения строк 22.2 деклараций за октябрь - декабрь 2007 года равняются 0, переходим к декларации за сентябрь 2007 года. Значения г. 22.2 этой декларации равняется 60000 грн., значения г. 25 декларации за октябрь 2007 года равняется 10000 грн., различие соответственно, равняется 50000 грн. (больше остатка отрицательного значения, которое подлежит расшифровке - 30000 грн.): формируем строку в Прибавлении 2 для которого кол. 2 = "09.2007", кол. 3 = "30000".

Таким образом, осуществлена проверка значений строки 24 декларации за март 2008 года распределенных по периодам возникновения налогового кредита, за счет которого они сформированы.

2. Отчетные периоды начиная с апреля 2008 года

Дальнейшие распределения в будущих отчетных периодах строки 24 будут происходить, выходя со значений колонки 5 Справки (строка 26 декларации) предыдущего отчетного периода с учетом возможных корректирований (+ ли -) за счет строки 22.2 декларации предыдущего периода (строки 23.1 текущего) и строк 20, 23.3 - 23.5* текущей декларации.

____________
 * Строка 23.5 предусмотренный для отображения уменьшения или увеличения остатка отрицательного значения, которое после бюджетного возмещения включается в состав налогового кредита следующего налогового периода (строка 26) по результатам камеральной или документальной проверки, проведенной налоговым органом.

Уменьшения происходит в случае, когда по результатам проверки установлены завышения задекларированной плательщиком суммы налогового кредита, который, в свою очередь, привело к безосновательному включению суммы такого завышения к остатку отрицательного значения, которое после бюджетного возмещения включается в состав налогового кредита следующего налогового периода. Такая сумма уменьшения строки 26 отображается с знаком "- " в строке 23.5 налоговой декларации следующего отчетного периода.

Увеличения возникает вследствие установления по результатам проверки занижения задекларированной плательщиком суммы налогового кредита и/или неправомерного включения в суммы, которая подлежит бюджетному возмещению (строка 25), остатка отрицательного значения предыдущего налогового периода (строка 24) по котором отсутствующая фактическая уплата получателем товаров (услуг) суммы налога на добавленную стоимость поставщикам таких товаров (услуг). Определенная сумма увеличения строки 26 отображается со знаком "+" в строке 23.5 налоговой декларации следующего отчетного периода.

II. Порядок отображения сумм в кол. 4 прибавления 2 к декларации из налога на добавленную стоимость

Сумма налога, фактически уплаченная в предыдущих налоговых периодах, которая была включена в состав налогового кредита следующего налогового периода и не брала участия в расчетах бюджетного возмещения на протяжении предыдущих налоговых периодов или не погашала налоговые обязательства следующих отчетных периодов и осталась при этом в сумме отрицательного значения отчетного периода, может отображаться в колонке 4 Справки. Итоговое значение колонки 4 переносится к строке 2 прибавления 3 к налоговой декларации с НДС "Расчет суммы бюджетного возмещения".

Фактически уплаченную сумму части остатка отрицательного значения для каждого из налоговых периодов, в котором возникшая сумма, которая привела к формированию такого остатка (с учетом того, что в основу расчета суммы бюджетного возмещения положен единый принцип: проведения денежных расчетов с поставщиками за приобретенные товары (услуги), а если поставщик - нерезидент, то с бюджетом (в части НДС) при условии уплаты налога и оформления ГТД в одном отчетном периоде) определяем следующим чином.

Для каждого из периодов, определенных в кол. 2 Справки:

1) состоянием на начало отчетного периода (Приложение 2 к декларации которого проверяется) выясняем объем денежных расчетов с поставщиками товаров (услуг), а при импортировании товаров - с бюджетом, по суммам, которые включенные к налоговому кредиту такого периода;

2) если расчеты проведены в полном объеме, считаем, что остаток отрицательного значения (ООЗ) фактически уплаченный: значения колонки 4 будет равняться значению колонки 3 (при условии, что расчеты проведены в денежной форме);

3) в случае, если налоговый кредит периода, который рассматривается, уплаченный частично (ЧУК - частично уплаченный кредит), выясняем или не брала часть такой уплаты участия в расчетах бюджетного возмещения (БВ) на протяжении предыдущих налоговых периодов:

а) ЧУК = ВБ - считаем ООЗ как такой, расчеты по которому еще не проведены: значения колонки 4 Справки равняется нулю.

б) ЧУК > БВ - значения колонки 4 Справки будет равняться различия между ЧУК и БВ, но не больше ООЗ.

III. Порядок отображения сумм в кол. 5 приложение 2 к декларации по налогу на добавленную стоимость

Если по результатам проверки налоговым органом выявлены занижения заявленной плательщиком в предыдущих периодах суммы бюджетного возмещения относительно суммы, определенной налоговым органом вследствие такой проверки, считается, что налогоплательщик добровольно отказался от получения такой суммы занижения бюджетного возмещения. Такая сумма не может в дальнейшем быть заявленной плательщиком к возмещению на расчетный счет ли в счет будущих платежей (то есть не может быть отображена ни в строке 25.1, ни в строке 25.2 декларации) и пересчитываться на расчетный счет плательщика.

Сумма заниженного бюджетного возмещения, самостоятельно вычисленная налоговым органом, учитывается плательщиком в строке 26 декларации как такая, что будет подлежать лишь зачислению плательщиком в налоговых декларациях в уменьшение налоговых обязательств из этого налога в следующих налоговых периодах.

В таком случае, расчетное значение колонки 5 Справки не может равняться разнице между значениями колонок 3 и 4 и будет отличаться на сумму такого заниженного бюджетного возмещения.

Соответственно, строка 3 прибавления 3 к налоговой декларации с НДС "Расчет суммы бюджетного возмещения" может быть меньшим строки 2 на такую сумму.

Пример (продолжения).

С учетом вышеупомянутых критериев, определяем суммы налога, уплаченные ООО "Караван" (получателем товаров (услуг)) в предыдущих налоговых периодах поставщикам таких товаров (услуг), соответственно части остатка отрицательного значения и распределяем по периодам возникновения налогового кредита значения строки 26 декларации за март 2008 года. Для такого расчета используем Таблицу 3.

1. Предположим, что состоянием на 1 марта 2008 года* задолженность перед поставщиками по суммам, которые сформировали налоговый кредит в сентябре 2007 года, отсутствующая - расчеты, с контрагентами-поставщиками проведенные в полном объеме. В таком случае значения кол. 4 Справки для сентябрьской строки будет равняться 30000 грн.

Таблица 3 (продолжения таб. 2) Расчетная форма  данные для отображения в Справке  Справочно: согласно  гг. 7.7.7 а) Закона № 168  №  п/п  р. 24  уплата  р. 26  с г. 26  период  сумма  сумма  сумма  сумма  1  09.2007  30000  30000  11000  11000  2  01.2008  10000  6000  4000  0  3  02.2008  35000  15000  20000  0  Всего  х  75000  51000  35000  11000

____________
 * Мартовские платежи не принимают участия в расчете, поскольку в возмещении учитываются лишь оплаты предыдущих периодов.

В то же время из документов, которые подтверждают уплату, видим, что лишь 19000 грн. (НДС) были уплачены, начиная с октября 2007 года, остальные расчеты были проведены еще в сентябре 2007 года - периоде возникновения налогового кредита.

11000 грн. должны были быть заявлены плательщиком к возмещению в декларации за октябрь 2007 года. Но к тому времени плательщик воспользовался правом на возмещение лишь частично. Таким образом, сумма заниженного бюджетного возмещения учитывается в строке 26 декларации, и будет подлежать лишь зачислению плательщиком в налоговых декларациях в уменьшение налоговых обязательств из этого налога в следующих налоговых периодах: значения кол. 5 Справки для сентябрьской строки будет равняться 11000 грн.

2. ЧУК января 2008 года равняется 11000 грн., из них заявлено к бюджетному возмещению в декларации за февраль 2008 года 5000 грн. Таким образом, значения кол. 4 Справки для февральской строки будет равняться 6000 грн. (11000 - 5000 = 6000 < 10000) при условии, что такой остаток уплаченных сумм налога сформированный за счет уплаты, которая состоялась после января 2008 года (период возникновения налогового кредита), значения кол. 5 Справки для февральской строки может равняться 4000 грн. (10000 грн. - 6000 грн.). В другом случае, если плательщик укажет в кол. 5 большую сумму, считаем, что такой налогоплательщик добровольно отказался от получения такой суммы занижения бюджетного возмещения.

3. В феврале 2008 года уплата налога ООО "Караван" (получателем товаров (услуг)) поставщикам таких товаров (услуг) по операциям, которые привели к формированию налогового кредита этого месяца и составили 15000 грн. Эта сумма и включается в кол. 4 февральской строки Справки.

Значения кол. 5 этой строки будет равняться, соответственно 20000 грн. (35000 грн. - 15000 грн.).

Таблица 4

Расчетная форма:

данные для отображения в Справке

____________